Auteur: Jurgen Opreel

Voor de verkoop van een gebouw van vóór het jaar 2001 is sinds 23 november 2022 in principe een asbestattest verplicht. Dat bevat informatie over asbest in het gebouw en toetst of het asbestveilig is. Om dit attest te bekomen moet de eigenaar een gecertificeerd asbestdeskundige inventarisatie (ADI) aanstellen. Die zal na een bezoek een inventarisatie opmaken en het asbestattest van OVAM aan de eigenaar bezorgen. Voor het uitreiken van dit attest is aan OVAM een retributie verschuldigd die vandaag 50 euro bedraagt.

Het Besluit van de Vlaamse Regering van 17 februari 2012 tot vaststelling van het Vlaams reglement betreffende het duurzaam beheer van materiaalkringlopen en afvalstoffen, bepaalde dat die retributie gevorderd wordt ten laste van de ADI (de gecertificeerde asbestdeskundige). Bij gebrek aan enige verdere bepaling moest voor btw de doorrekening door de ADI van deze retributie aan de eigenaar van het gebouw, beschouwd worden als een onderdeel van de prijs van zijn dienstverlenging en dus in principe mee aan btw worden onderworpen.

Dat Besluit werd recent aangepast (Besluit van de Vlaamse overheid van 22 december 2023 tot wijziging van o.m. het Besluit van 17 februari 2012 – BS 29 maart 2024) en stelt nu expliciet dat de retributie voor de afgifte van een asbestattest verschuldigd is door de eigenaar van de toegankelijke constructie met risicobouwjaar. Ze wordt nog steeds gevorderd van de ADI die ze moet betalen. Dat betekent dat ingevolge de nieuwe versie van het Besluit de ADI deze retributie aan OVAM betaalt in naam en voor rekening van zijn klant, de eigenaar. Met als gevolg dat er op doorrekening ervan door de ADI aan de eigenaar geen btw meer verschuldigd is. De ADI moet dan wel die retributie voor exact hetzelfde bedrag doorrekenen aan de eigenaar. In dat geval gaat het om een som voorgeschoten door de dienstverrichter voor uitgaven die hij namens en voor rekening van zijn medecontractant heeft gedaan en die ingevolge artikel 28, 5° Wbtw niet opgenomen wordt in de maatstaf van heffing voor de berekening van de btw. Deze nieuwe regeling is ingegaan op 8 april 2024 (tiende dag na publicatie in het Belgisch Staatsblad).

Controleambtenaren van de BBI voeren een fiscale visitatie uit op het adres waar een familie woont (een echtpaar en twee zonen die op hetzelfde adres gedomicilieerd zijn) waarvan wordt vermoed dat de vader en de twee zonen, zonder ervoor geregistreerd te zijn, een btw-activiteit uitoefenen, met name een paardenfokkerij. De vader voert op hetzelfde adres zijn eenmanszaak van fruitkwekerij.

De fiscale visitatie is blijkbaar onder meer ingegeven door een persartikel over de verwezenlijkingen van de zonen in de paardensport en -fokkerij en een lijst met vermelding van een groot aantal paarden die op naam van de vader en de zonen zijn geregistreerd. De visitatie gebeurt in aanwezigheid van het echtpaar en hun fiscale raadgevers.

De familie wil niet ingaan op een voorstel van de BBI om een schikking te treffen over de fiscale behandeling van hun activiteiten met betrekking tot de paarden. De BBI vraagt nog een reeks bijkomende gegevens op, maar die worden niet volledig beantwoord. Nadat door de coronacrisis het onderzoek twee jaar heeft stilgelegen, wordt een nieuw plaatsbezoek vastgelegd. Maar voordat dit plaatsvindt, voeren de controleambtenaren al een onaangekondigd plaatsbezoek uit. De vader verzet zich niet tegen die visitatie. Ook de volgende visitatie gaat door met toestemming van de vader. Maar er wordt geen akkoord bereikt over het bestaan van een economische activiteit met betrekking tot paarden.

Daarop leidt de familie een pretaxatiegeschil in om de onderzoeksdaden van de twee laatste fiscale visitaties nietig te verklaren. Omdat er geen sprake zou zijn van een economische activiteit op het adres waar de visitaties zijn doorgegaan, konden de ambtenaren zich niet beroepen op het recht op vrije toegang zoals dat is opgenomen in artikel 63, 1^ste lid Wbtw. Dat voorziet dat elke btw-plichtige aan btw-controleurs (in het bezit van hun aanstellingsbewijs) steeds toegang moet verlenen tot de ruimten waar hij zijn activiteiten uitoefent zodat deze controleurs onder meer de boeken en de stukken kunnen onderzoeken die zich daar bevinden.

Uit de voorbereidende parlementaire werken blijkt dat de wetgever met die bepaling de bedoeling had ervoor te zorgen dat de fiscus ook toegang heeft tot ruimten van niet voor btw-doeleinden geïdentificeerde personen als er redenen bestaan om aan te nemen dat deze personen een economische activiteit uitoefenen of dat er zich in die lokalen koopwaren bevinden die bestemd zijn voor handelsdoeleinden (Parl. Besch. Senaat, 1968-1969, nr. 455, blz. 199).

Die aanwijzingen zijn er volgens de BBI en komen voort uit de allereerste fiscale visitatie: de toen afgelegde verklaringen (o.a. één door de vader over het fokken van paarden en de verkoop van twee paarden door de zonen),  het online persartikel en voormelde lijst van paarden geregistreerd op naam van de vader of een van de zonen.

Maar de rechter volgt die zienswijze niet. In het stadium van het onderzoek waarin het pretaxatiegeschil is ingeleid, kunnen de door de BBI aangehaalde aanwijzingen niet overtuigen dat er sprake zou zijn van een economische activiteit inzake het fokken van  en handel in paarden. Dat de fiscus toegang zou hebben tot de lokalen omdat er ook een activiteit van fruitkwekerij wordt uitgeoefend is volgens de rechter niet correct. Het onderzoek had op geen enkele wijze betrekking op die activiteit. Ook ziet de rechter niet hoe het persartikel uit 2018 ‘de aanwijzing’ geweest zou zijn dat er een economische activiteit werd uitgeoefend, temeer omdat er vóór die visitatie geen enkele andere onderzoeksdaad werd verricht.

De rechter verklaart de onderzoeksdaden dan ook nietig. Een uitspraak over de gevolgen van het onwettig verkregen bewijs laat hij over aan de rechter die zich hierover ten gronde zal moeten uitspreken.

De auteurs van een artikel hierover in Fiscale Actualiteit (2024, 9/1, E. Peters & A. Bouwen, 13 maart 2024) geven hun persoonlijk standpunt weer, maar het zijn wel controleambtenaren van de BBI. Zij betwisten vooral de bevoegdheden van de rechter om zich uit te spreken over de aanwijzingen en vermoedens van een economische activiteit  en vinden dat de rechter nogal streng is voor de BBI.

Mij lijkt het dat de rechter streng is omdat hij de mening is toegedaan dat de fiscus de activiteit van fruitkwekerij ‘valselijk’ heeft aangewend om op dat adres tot een fiscale visitatie over te kunnen gaan in een onderzoek naar een mogelijke economische activiteit in de paardensector, zonder op dat moment al over voldoende aanwijzingen te beschikken, en hij zich op dat moment dus niet kon beroepen op het visitatierecht opgenomen in artikel 63 Wbtw.

Maar of de onderzoeksdaden nu wettig of onwettig zijn, dat zal geen rol spelen als de rechter die zich in de zaak ten gronde moet uitspreken, onwettig verkregen bewijs toelaat op basis van de Antigoonleer. Die houdt in dat onrechtmatig verzameld bewijs slechts moet worden uitgesloten in de drie volgende gevallen:

• wanneer de naleving van bepaalde vormvoorwaarden wordt voorgeschreven op straffe van nietigheid;
• wanneer de begane onrechtmatigheid de betrouwbaarheid van het bewijs heeft aangetast;
• wanneer het gebruik van het bewijs in strijd is met het recht op een eerlijk proces.

Nog veel ruimte voor interpretatie dus.

Rb. Brussel, rolnr. 2022/1699/A, 7 november 2023

Een Roemeense vennootschap van bewindvoerders en curatoren, in het Roemeense recht ‘insolventiedeskundigen’ genoemd, verstrekt diensten aan ondernemingen die het voorwerp uitmaken van insolventieprocedures. Die diensten houden de deelname in als bewindvoerder of curator aan de insolventieprocedure (tijdens de waarnemingsperiode en de saneringsprocedure, of in de algemene of vereenvoudigde faillissementsprocedure).

In de contracten is hiervoor een maandelijkse vergoedingen en een succesvergoeding van 10% voorzien. De Roemeense wet legt de dienstverrichter de verplichting op om maandelijks verslag uit te brengen over de verrichte diensten en de aan hen verschuldigde vergoeding.

Naar aanleiding van een controle ontstaat er discussie over het tijdstip waarop de op de voormelde vergoedingen verschuldigde btw opeisbaar is geworden. De onderneming geeft de verschuldigde btw pas aan op het moment dat die vergoedingen ontvangen worden. Volgens de Roemeense fiscus is de btw al eerder opeisbaar geworden, met name op de datum van de daadwerkelijke verrichting.

Opeisbaarheid van de btw

Van belang in deze discussie zijn de artikelen 63 en 64, lid 1 btw-richtlijn. Het eerste artikel bepaalt onder meer dat de btw verschuldigd wordt op het tijdstip waarop de goederenleveringen of de diensten worden verricht. Gaat het om goederenleveringen of diensten die aanleiding geven tot opeenvolgende afrekeningen of betalingen, dan worden zij geacht te zijn verricht bij het verstrijken van de periode waarop deze afrekeningen of betalingen betrekking hebben.

En artikel 66 btw-richtlijn geeft de lidstaten om in afwijking van wat voorafgaat, de mogelijkheid om te bepalen dat de btw voor bepaalde handelingen of bepaalde categorieën btw-plichtigen onder meer uiterlijk bij ontvangst van de prijs verschuldigd wordt.

Het Hof heeft met betrekking tot artikel 64, lid 1 btw-richtlijn al geoordeeld dat het hier enkel gaat om diensten die wegens hun aard in aanmerking komen voor gespreide betaling, namelijk die welke gedurende een bepaalde periode niet eenmalig, maar herhaaldelijk of doorlopend worden verricht (C-324/20 dd. 28.10.2021). Volgens het Hof is deze regel alleen van toepassing als het tijdstip of de tijdstippen waarop de diensten daadwerkelijk worden verricht niet eenduidig is of zijn, en tot verschillende beoordelingen kan of kunnen leiden, wat het geval is als de diensten omwille van hun doorlopende of terugkerende karakter gedurende een of meer bepaalde perioden worden verricht. Roemenië heeft ook gebruik gemaakt van door artikel 64, lid 2 btw-richtlijn geboden mogelijkheid om de verrekeningstermijn op maximum één jaar te zetten. Maar die mogelijkheid geldt enkel voor goederenleveringen en diensten die doorlopend worden verricht maar geen aanleiding geven tot periodieke afrekeningen.

Uit de contractueel vastgelegde maandelijkse vergoeding en de verplichte maandelijkse rapportering blijkt volgens het Hof dat, maar te verifiëren door de Roemeense rechter, de betrokken diensten aanleiding gaven tot opeenvolgende afrekeningen of betalingen. Daarom vallen zij onder het eerste lid van artikel 64 btw-richtlijn, en niet onder het tweede lid. De diensten worden dus geacht te zijn verricht bij het verstrijken van de periode waarop deze afrekeningen of betalingen betrekking hebben.

De vraag die vervolgens moet worden beantwoord, is die of de btw pas verschuldigd wordt op het moment dat de vergoeding daadwerkelijk wordt ontvangen omdat de schuldenaar over onvoldoende middelen op zijn rekeningen beschikt om die vergoedingen te betalen.

Volgens het Hof geeft de btw-richtlijn niet de mogelijkheid om het tijdstip waarop de btw verschuldigd wordt afhankelijk te maken van de voorwaarde dat de vergoeding voor de diensten die gedurende een bepaalde periode zijn verstrekt daadwerkelijk is ontvangen. De btw wordt steeds verschuldigd bij het verstrijken van deze periode, dat is de datum waarop de betaling van de vergoeding normaal verschuldigd is, ook al is die betaling om welke reden dan ook nog niet ontvangen.

Recht op aftrek

De Roemeense onderneming heeft ook nog een samenwerkingsovereenkomst gesloten met een advocatenmaatschap die (i) haar financiële steun verleent en (ii) het recht verleent om haar naam en logo te gebruiken. De fiscus weigert de door de Roemeense onderneming uitgeoefende aftrek van de btw die de advocatenmaatschap over haar dienstverlening heeft aangerekend omdat de onderneming niet heeft aangetoond dat de betrokken diensten werden gebruikt voor haar btw-belaste handelingen.

Hierover herneemt het Hof haar vaste rechtspraak over het verband (rechtstreeks of onrechtstreeks) dat moet bestaan tussen de gemaakte kosten en de aan btw onderworpen uitgaande handelingen. Het is aan de Roemeense rechter om hierover te oordelen. Hij moet daarbij rekening houden met alle omstandigheden waarin die handelingen hebben plaatsgevonden, namelijk het daadwerkelijke gebruik ervan door de btw-plichtige en de uitsluitende oorzaak van deze aankoop. Een stijging van de omzet of van het volume van de belastbare handelingen is in dat verband niet relevant.

Nieuwe elementen in bezwaarprocedure

Tot slot werd het Hof ook nog gevraagd naar een procedureel element. Als de fiscus in een bezwaarprocedure een besluit vaststelt dat is gebaseerd op nieuwe feitelijke en juridische gegevens waarover de belanghebbende geen standpunt heeft kunnen innemen, dan moet het na afloop van deze bezwaarprocedure genomen besluit nietig worden verklaard als de procedure zonder deze onregelmatigheid een andere afloop had kunnen hebben, zelfs al is de tenuitvoerlegging van de belastingaanslag op verzoek van de belanghebbende parallel aan het beroep in rechte tegen dat besluit geschorst.

Dictum van het Hof

1. Artikel 64 van richtlijn 2006/112/EG van de Raad van 28 november 2006 betreffende het gemeenschappelijke stelsel van belasting over de toegevoegde waarde, zoals gewijzigd bij richtlijn 2008/117/EG van de Raad van 16 december 2008, moet aldus worden uitgelegd dat diensten die gedurende een bepaalde periode doorlopend worden verricht, zoals die welke overeenkomstig het Roemeense recht door bewindvoerders en curatoren worden verleend aan ondernemingen die het voorwerp uitmaken van insolventieprocedures, binnen de werkingssfeer van lid 1 van dit artikel vallen voor zover deze diensten aanleiding geven tot opeenvolgende afrekeningen of betalingen, hetgeen aan de verwijzende rechter staat om na te gaan.
2. Artikel 64, lid 1, van richtlijn 2006/112, zoals gewijzigd bij richtlijn 2008/117, moet aldus worden uitgelegd dat deze bepaling in het geval dat de vergoeding voor diensten die binnen de werkingssfeer ervan vallen niet kan worden betaald omdat de schuldenaar over onvoldoende middelen op zijn rekeningen beschikt, het niet mogelijk maakt aan te nemen dat de belasting over de toegevoegde waarde pas verschuldigd wordt op het moment dat de vergoeding daadwerkelijk wordt ontvangen.
3. Artikel 168, onder a), van richtlijn 2006/112, zoals gewijzigd bij richtlijn 2008/117, moet aldus worden uitgelegd dat om aan te tonen dat er een rechtstreeks en onmiddellijk verband bestaat tussen een bepaalde handeling in een eerder stadium en handelingen in een later stadium die recht geven op aftrek, de objectieve inhoud van deze handelingen dient te worden vastgesteld, wat inhoudt dat rekening wordt gehouden met alle omstandigheden waarin die handelingen hebben plaatsgevonden, namelijk in het bijzonder het daadwerkelijke gebruik van de door de belastingplichtige in een eerder stadium verworven goederen en diensten en de uitsluitende oorzaak van deze verwerving, zonder dat de stijging van de omzet of van het volume van de belastbare handelingen in dat verband relevant is.
4. Het algemene Unierechtelijke beginsel van eerbiediging van de rechten van de verdediging moet aldus worden uitgelegd dat wanneer de bevoegde autoriteit in het kader van een administratieve bezwaarprocedure betreffende een aanslag tot vaststelling van de belasting over de toegevoegde waarde een besluit vaststelt dat is gebaseerd op nieuwe feitelijke en juridische gegevens waarover de belanghebbende geen standpunt heeft kunnen innemen, het na afloop van deze procedure genomen besluit nietig moet worden verklaard indien de procedure zonder deze onregelmatigheid een andere afloop had kunnen hebben, ook al is de tenuitvoerlegging van deze belastingaanslag op verzoek van de belanghebbende parallel aan het beroep in rechte tegen dat besluit geschorst.

HvJ, C-696/22, C., 13 juni 2024

De Roemeense organisatie Credidam is een vereniging zonder winstoogmerk van uitvoerende kunstenaars voor collectief beheer van auteurs- en naburige rechten. Zij int en verdeelt de compensaties die aan de uitvoerende kunstenaars verschuldigd zijn door de gebruikers van hun artistieke diensten. Zij int ook een beheersvergoeding om haar werkingskosten te dekken, die ze inhoudt op de aan te kunstenaars door te storten compensaties.

Volgens de Roemeense regelgeving valt de compensatie voor het kopiëren voor privégebruik die een collectieve beheerorganisatie voor rekening van de rechthebbende int, niet binnen de werkingssfeer van de btw, maar is de beheersvergoeding die door zo’n organisatie op die compensatie wordt ingehouden wél aan de btw onderworpen.

Credidam daarentegen vindt dat de op de compensaties (niet alleen de compensatie voor het kopiëren voor privégebruik, maar ook de billijke compensatie voor andere categorieën auteursrechten en naburige rechten) ingehouden beheersvergoedingen niet aan btw zijn onderworpen. Die vergoedingen zijn bijkomstig aan de voormelde compensaties en moeten dus dezelfde fiscale regeling ervan volgen. En zelfs als dit niet het geval zou zijn, dan nog kunnen de beheersvergoedingen niet worden beschouwd als de tegenprestatie voor een dienst omdat er tussen de organisaties voor collectief beheer en de rechthebbenden geen rechtsbetrekking bestaat in het kader waarvan over en weer diensten worden verleend. De verplichting om die beheersvergoedingen te betalen wordt namelijk opgelegd door de wet, die er, in de vorm van een percentage, ook de hoogte van bepaalt.

Belastbare dienst

Een dienst kan maar aan btw onderworpen zijn als die ten bezwarende titel wordt verricht door een btw-plichtige (artikel 2, lid 1, c) btw-richtlijn). Volgens de Roemeense rechter is de vereniging een btw-plichtige die handelt binnen de uitoefening van een economische activiteit. Wel twijfelt die of er sprake is van een dienst ten bezwarende titel die door de vereniging wordt verricht.

Het Hof heeft al geoordeeld dat om van een dienst ‘ten bezwarende titel’ te kunnen spreken, er een rechtstreeks verband moet bestaan tussen de verrichte dienst en een werkelijk door de btw-plichtige ontvangen tegenprestatie. Dat is het geval als er tussen de dienstverrichter en de ontvanger van de dienst een rechtsbetrekking bestaat waarbij over en weer prestaties worden uitgewisseld en waarbij de door de dienstverrichter ontvangen vergoeding de werkelijke tegenwaarde vormt voor een aan de ontvanger verleende individualiseerbare dienst.

Het Hof stelt vast dat Credidam diensten van collectief beheer verricht zoals vermeld in de Roemeense regelgeving, met name ‘het innen, verdelen en betalen van de bedragen die aan auteurs of houders van auteursrechten of naburige rechten verschuldigd zijn’ uit hoofde van hun rechten.

Diezelfde Roemeense regelgeving bepaalt dat de rechthebbenden aan de vereniging een beheersvergoeding verschuldigd zijn. Die bedraagt ten hoogste 15% van de geïnde bedragen en dient om alle kosten te dekken die voortvloeien uit de werking van de collectieve beheerorganisatie.

Volgens het Hof bestaat er dus een rechtsbetrekking tussen de vereniging en de rechthebbenden die zij vertegenwoordigt in het kader waarvan over en weer diensten worden verricht waardoor er een rechtstreeks verband bestaat tussen de diensten van collectief beheer verricht door de vereniging en de betaling door de rechthebbenden van de beheersvergoeding. Deze vergoeding is slechts verschuldigd voor zover die diensten van collectief beheer worden verricht en vormt er de daadwerkelijke tegenprestatie voor.

Dat deze betrekkingen bij wet geregeld zijn, doet niets af aan voormelde conclusie. Als een dienst vermeldt artikel 25, c) btw-richtlijn onder meer, het verrichten van een dienst op grond van een vordering door of namens de overheid, dan wel krachtens de wet.

En dat de vereniging geen winstoogmerk heeft, belet niet dat er sprake is van een economische activiteit. Uit de bewoordingen van artikel 9, lid 1 btw-richtlijn blijkt heel duidelijk dat het resultaat van de activiteit van geen invloed is om van een btw-plichtige te kunnen spreken.

Voor het Hof worden de betrokken diensten wel degelijk ten bezwarende titel verricht.

Commissionair

Verder vraagt de Roemeense rechter zich ook nog af of de vereniging geen commissionair is voor de diensten die de rechthebbenden rechtstreeks aan de gebruikers verstrekken. Want dat zou betekenen dat de beheersvergoeding voor de vereniging een onderdeel is van een compensatie die ze van de rechthebbenden krijgt en die volgens de Roemeense regelgeving buiten de btw-sfeer valt.

Hier verwijst het Hof naar het principe van de economische en commerciële realiteit, een fundamenteel criterium voor de toepassing van het gemeenschappelijke btw-stelsel.

De in artikel 28 btw-richtlijn opgenomen fictiebepaling waarbij de vereniging die in eigen naam maar voor rekening van de rechthebbenden zou handelen, geacht wordt de diensten van de rechthebbenden zelf te hebben afgenomen en zelf te hebben verricht, is voor het Hof hier niet van toepassing omdat de vereniging niet als tussenpersoon optreedt. De vereniging verricht haar diensten enkel rechtstreeks voor de rechthebbenden en de beheersvergoeding is de tegenprestatie hiervoor. De beheersvergoeding kan dus geen bijzaak zijn die een onderdeel vormt van een andere handeling (de prestaties verricht door de rechthebbenden), waarvoor de vergoeding de totale compensatie zou zijn die de gebruikers van de beschermde werken verschuldigd zijn en die buiten de btw-sfeer valt.

Dictum van het Hof

Artikel 2, lid 1, onder c), artikel 24, lid 1, en artikel 25, onder c), van richtlijn 2006/112/EG van de Raad van 28 november 2006 betreffende het gemeenschappelijke stelsel van belasting over de toegevoegde waarde moeten aldus worden uitgelegd dat een organisatie voor collectief beheer van auteurs- en naburige rechten een dienst in de zin van deze bepalingen verricht wanneer zij, ten eerste, overeenkomstig de wet compensaties int, verdeelt en betaalt die door de wettelijk bepaalde eindgebruikers aan de rechthebbenden zijn verschuldigd en, ten tweede, op deze compensaties een door deze rechthebbenden verschuldigde beheersvergoeding inhoudt ter dekking van de kosten die aan deze activiteit zijn verbonden, indien de aldus voor rekening van de rechthebbenden ontvangen compensaties geen tegenprestatie vormen voor diensten in de zin van richtlijn 2006/112 die door deze rechthebbenden ten behoeve van die gebruikers zijn verricht.

HvJ, C-179/23, Credidam, 4 juli 2024

Een Letse vereniging zonder winstoogmerk sluit twee overeenkomsten met het centraal bureau voor financiën en contracten (CFLA) over de uitvoering van twee door het Europees Fonds voor regionale ontwikkeling (EFRO) gefinancierde opleidingsprojecten. Een voor de opleiding van specialisten op het gebied van informatie- en communicatietechnologie (ICT-project) en een voor de opleiding van micro-ondernemers en kleine ondernemers (MKO-project).

Voor de opleidingen doet de vereniging beroep op externe opleidingsverstrekkers (die al dan niet aan bepaalde opgelegde criteria moeten voldoen). Die onderaannemers factureren de opleidingen aan de vereniging die deze doorfactureert aan de begunstigden van de opleiding. Eens de opleiding is voltooid, dient de vereniging een rapportering van het project in waarna ze de financiële uit het Europese Fonds betaald krijgt door het CFLA. De steun moet de vereniging doorstorten aan de begunstigde.

Voor de ICT-opleiding zijn de facturerings- en betalingsstromen chronologisch als volgt:

• een factuur inclusief btw  voor de volledige opleiding van de vereniging aan de begunstigde van de opleiding;
• de betaling van deze factuur door de begunstigde aan de vereniging;
• na de opleiding een factuur inclusief btw van de opleidingsverstrekker aan de vereniging;
• de betaling van deze factuur door de vereniging aan de opleidingsverstrekkers;
• indienen door de verenging van een rapport over het project bij het CFLA;
• de betaling van 30% tot 70% van de prijs exclusief btw als steun door het CFLA aan de vereniging;
• doorstorting van deze steun door de vereniging aan de begunstigde;
• factuur inclusief btw van de vereniging aan de begunstigde voor 5% tot 10% van voormeld steunbedrag;
• betaling door de begunstigde van deze factuur.

Voor de MKO-projecten zijn de facturerings- en betalingsstromen chronologisch als volgt:

• betaling door begunstigde van 30% van de prijs inclusief btw van de opleiding;
• factuur van de vereniging aan de opleidingsverstrekker voor 30% van de prijs inclusief btw van de opleiding;
• betaling door de opleidingsverstrekker van deze factuur aan de vereniging;
• na de opleiding een factuur van de opleidingsverstrekker aan de vereniging voor de volledige prijs inclusief btw van de opleiding;
• de betaling van deze factuur door de vereniging aan de opleidingsverstrekker;
• indienen door de verenging van een rapport over het project bij het CFLA;
• de betaling van 70% van de prijs exclusief btw als steun door het CFLA aan de vereniging.

De vereniging beschouwt zich voor deze activiteiten als een btw-plichtige met recht op aftrek en recupereert de btw die de opleidingsverstrekkers voor hun diensten aan de vereniging hebben aangerekend. De Letse fiscus ziet dit anders en twijfelt over de btw-plicht van de vereniging.

Diensten ten bezwarende titel

Om btw-plichtige te zijn, moeten er eerst en vooral goederenleveringen of diensten ten bezwarende titel verricht worden. Is dat het geval als een vereniging zonder winstoogmerk aan derden uitbestede opleidingen factureert waarvoor ze uit Europese fondsen subsidies ontvangt die tot 70 % van het totaalbedrag van deze prestaties bedragen?

Het Hof heeft al geoordeeld dat om van een dienst ‘ten bezwarende titel’ te kunnen spreken, er een rechtstreeks verband moet bestaan tussen de verrichte dienst en een werkelijk door de btw-plichtige ontvangen tegenprestatie. Dat is het geval als er tussen de dienstverrichter en de ontvanger van de dienst een rechtsbetrekking bestaat waarbij over en weer prestaties worden uitgewisseld en waarbij de door de dienstverrichter ontvangen vergoeding de werkelijke tegenwaarde vormt voor een aan de ontvanger verleende individualiseerbare dienst.

Dat deze tegenprestatie niet van de ontvanger maar van een derde afkomstig mag zijn, blijkt uit de tekst van artikel 73 btw-richtlijn waarbij de door derden betaalde vergoedingen tot de maatstaf van heffing kunnen behoren. Dat de opleidingsdiensten grotendeels worden gefinancierd via subsidies belet dus niet dat het om ten bezwarende titel verrichte diensten kan gaan.

Voor de kwalificatie als ‘ten bezwarende titel’ is het niet relevant of de handeling wordt verricht tegen een prijs die hoger of lager is dan de kostprijs, en dus tegen een hogere of lagere prijs dan de normale marktprijs. Dit heeft geen enkele invloed op het al dan niet rechtstreeks verband tussen de dienstverrichting en de tegenprestatie.

Omdat de vereniging de opleidingsdiensten ook in eigen naam en voor eigen rekening verstrekt, wat de nationale rechter moet verifiëren, vormen de door haar gefactureerde opleidingen die in essentie aan derden zijn uitbesteed en waarvoor is geprofiteerd van subsidies afkomstig uit Europese fondsen die tot 70% van het totaalbedrag van deze prestaties kunnen bedragen, diensten die ten bezwarende titel zijn verricht.

Economische activiteit

Als er sprake is van een belastbare handeling, dan moet ze om aan btw onderworpen te zijn, verricht worden in de uitoefening van een economische activiteit. Daarover heeft al geoordeeld dat:

• het verrichten van goederenleveringen en/of diensten ten bezwarende titel op zich niet voldoende is om van een economische activiteit te spreken;
• dat begrip een zeer ruime toepassing kent;
• dat het een objectief begrip is in die zin dat:
  • de activiteit op zichzelf wordt beschouwd, onafhankelijk van het oogmerk of het resultaat ervan;
  • als de rechtsvorm slechts bijkomstig een economische activiteit op commerciële basis toelaat, dit geen invloed heeft op het bestaan van een economische activiteit;
  • de wijze van financiering ervan irrelevant is, dus ook als het gaat om overheidssubsidies;
  • alle omstandigheden waaronder de activiteit plaatsvindt onderzocht moeten worden: per geval moet een beoordeling worden verricht tegen de achtergrond van hetgeen de typische gedraging zou zijn van een ondernemer die op het betrokken gebied actief is.

Uit dit laatste punt volgt dat moet worden beoordeeld of de vereniging haar activiteiten verricht zoals een onderneming die zich bezighoudt met de organisatie en het verstrekken van opleidingen. Dat ze met haar handelingen geen winst nastreeft, correspondeert inderdaad niet met het typische gedrag van zo’n ondernemer, namelijk streven naar een winstgevende onderneming.

Maar die vaststelling op zich is niet voldoende om te stellen dat er geen economische activiteit is. Uit de bewoordingen van artikel 9, lid 1 btw-richtlijn blijkt heel duidelijk dat het resultaat van de activiteit van geen invloed is om van een btw-plichtige te kunnen spreken.

Los van het financieel oogmerk gedraagt de vereniging zich volgens het Hof als  een onderneming die opleidingen organiseert en verzorgt:

• zij zoekt projecten, klanten en opleiders bij wie zij diensten inkoopt op basis van onderaanneming;
• zij laat een deel van de prijs door de begunstigden van de opleidingsdiensten betalen;
• zij evalueert het kennisniveau van de deelnemers en verzamelt hun commentaar over de opleiding (een typisch kwaliteitsonderzoek)
• zij beschikt over eigen personeel voor de organisatie van haar projecten;
• onderaanneming is in de economie een gangbare constructie.

Het is inderdaad zo dat de overheidssubsidies waaruit een groot deel van de vereniging haar financiering afkomstig is, onzekerheid met zich meebrengt over haar economische levensvatbaarheid. Maar deze subsidies en het te verwachten bedrag ervan zijn hoe dan ook factoren op basis waarvan de vereniging haar werkplan opstelt en klanten zoekt.

Voor het Hof is het dan ook duidelijk dat de vereniging een btw-plichtige is die een economische activiteit uitoefent, zodat de door haar gefactureerde opleidingsdiensten binnen de btw-sfeer vallen.

Dictum van het Hof

1. Artikel 2, lid 1, onder c), van richtlijn 2006/112/EG van de Raad van 28 november 2006 betreffende het gemeenschappelijke stelsel van belasting over de toegevoegde waarde moet aldus worden uitgelegd dat door een vereniging zonder winstoogmerk gefactureerde opleidingen die in essentie aan derden zijn onderaanbesteed en waarvoor is geprofiteerd van subsidies afkomstig uit Europese fondsen die tot 70 % van het totaalbedrag van deze prestaties kunnen bedragen, diensten vormen die onder bezwarende titel zijn verricht, en dat artikel 28 van deze richtlijn daarbij niet van toepassing is indien er geen uitdrukkelijke lastgevingsovereenkomst is gesloten op grond waarvan kan worden vastgesteld dat diensten door een belastingplichtige in eigen naam en voor rekening van een ander zijn verricht.
2. Artikel 73 van richtlijn 2006/112 moet aldus worden uitgelegd dat de subsidies die een Europees fonds voor een concrete dienst aan de aanbieder van die dienst verstrekt overeenkomstig die bepaling, als een betaling ontvangen van een derde, binnen de maatstaf van heffing vallen.
3. Artikel 9, lid 1, van richtlijn 2006/112 moet aldus worden uitgelegd dat de hoedanigheid van vereniging zonder winstoogmerk er niet aan in de weg staat dat een entiteit, na een analyse waarbij rekening wordt gehouden met alle omstandigheden van haar activiteit en met name met het feit dat deze activiteit vergelijkbaar is met de typische gedraging van een marktdeelnemer uit dezelfde sector, kan worden beschouwd als een belastingplichtige die een economische activiteit in de zin van die bepaling uitoefent.

HvJ, C-87/23, Latvijas Informācijas un komunikācijas tehnoloģijas asociācija, 4 juli 2024

Tijdens de ECOFIN-Raad (Europese Raad van de Ministers van Financiën) van 14 mei 2024 slaagde het Belgische voorzitterschap er niet in om onder de lidstaten een unaniem akkoord te verkrijgen over het ViDA-voorstel van de Europese Commissie.

Over de verplichte digitale rapportering vanaf 1 juli 2030 van de intracommunautaire handelingen zijn de lidstaten het blijkbaar wel eens. Ook over de verschillende maatregelen die ervoor moeten zorgen dat er minder situaties zullen zijn waarbij btw-plichtigen die in een lidstaat gevestigd zijn, in een andere lidstaat een btw-nummer moeten hebben en daar aangiften moeten indienen (uitbreiding van de handelingen die onder de OSS-regeling gerapporteerd kunnen worden, meer gevallen waar de btw verlegd kan of moet worden naar de afnemer, enzovoort).

Maar over de derde pijler, het ‘deemed supplier regime’ (DSR), waarbij de digitale platformen die diensten van verhuur op korte termijn van accommodatie en personenvervoer over de weg faciliteren, als commissionair zullen worden beschouwd, en dus zullen moeten instaan voor het innen en doorstorten van de over deze diensten verschuldigde btw, werd geen unanimiteit bereikt.

Officieel is het Estland die zich tegen deze maatregel blijft verzetten. Dat Bolt, een zeer bekend platform dat onder meer diensten van personenvervoer over de weg faciliteert, in de Estse hoofdstad Tallinn is gevestigd, zal daar niet vreemd aan zijn. De Estse minister van financiën vreest onder meer dat deze nieuwe regel zal leiden tot een verhoging van de kost voor de consument, wat kan leiden tot minder consumptie en dus minder ontvangsten, en tot een mogelijke nadelige positie van een EU-platform ten aanzien van een platform dat buiten de EU is gevestigd.

Volgens een bron dicht bij de onderhandelingen, heeft Estland zijn verzet tegen die maatregel nog niet opgeheven. Daarom voert België als voorzitter van de Raad nog steeds bilaterale gesprekken met Estland om te proberen hen alsnog te overtuigen hun akkoord te geven over het hele ViDA-pakket. Voorlopig blijft Estland vasthouden aan een zogenaamde ‘opt-in’ clausule, wat betekent dat elke lidstaat zelf zou kunnen kiezen of  deze maatregel wel of niet wordt toegepast. Maar noch België, noch de Europese Commissie zijn hier voorstander van.

Ondertussen zijn ook de gesprekken lopende om enkele Europese topfuncties toe te wijzen. Zo is de Estse premier in de running om de nieuwe ‘hoge vertegenwoordiger van de Unie voor buitenlandse zaken’ te worden. Misschien dat de toewijzing van deze functie ervoor kan zorgen dat Estland zijn verzet tegen de DSR-pijler van het ViDA-pakket alsnog opgeeft.

Nog even wachten dus op de ECOFIN-Raad van nu vrijdag 21 juni 2024.

Sinds 1 juni 2024 (Wet dd. 12.05.2024, BS 29.05.2024) is het verlaagd btw-tarief van 6% voor afbraak en heropbouw uitgebreid naar de woningen die bestemd zijn om voor minstens 15 jaar te worden verhuurd:

• als hoofdverblijfplaats aan particulieren;
• aan of via (een beheersmandaat) andere erkende andere publiekrechtelijke of privaatrechtelijke rechtspersonen met sociaal oogmerk dan sociale verhuurkantoren en door de bevoegde overheid inzake sociaal huisvestingsbeleid erkende maatschappijen voor sociale huisvesting.

Voor de eerste uitbreiding, de langdurende verhuur aan particulieren, is onder meer vereist dat de eigenaar-verhuurder een verklaring 111/5-1 juni 2024 indient. Dit formulier is momenteel nog niet beschikbaar op MyMinfin. De administratie laat weten binnenkort dit formulier op papier ter beschikking stellen. Van zodra dit formulier via MyMinfin kan worden ingediend, zal de fiscus hierover informeren.

Hetzelfde geldt voor de tweede uitbreiding. Daarvoor moet het formulier 111/2 worden aangepast. Dat zal dan het formulier 111/2-1 juni 2024 worden.

Uiteraard zal het tijdelijk niet kunnen indienen van deze formulieren voorafgaand aan het opeisbaar worden van de btw geen gevolgen hebben voor het kunnen toepassen van het verlaagd btw-tarief voor zover uiteraard de andere voorwaarden vervuld zijn.

Een natuurlijke persoon is als btw-plichtige geregistreerd voor onder meer aan- en verkoop van paarden, het trainen en verzorgen van paarden en het deelnemen aan paardenwedstrijden. Haar moeder heeft in 2013 een paard aangekocht voor 3.000 euro. Zij sluit een overeenkomst met haar dochter waarbij die laatste zal instaan voor het trainen van het paard. Om de trainer (de dochter) extra te motiveren, wordt overeengekomen dat er geen vergoeding wordt betaald in functie van de gepresteerde trainingsuren, maar dat de trainer wel een onverdeeldheid krijgt in het paard voor 20% waardoor die bij een latere verkoop van het paard 20% van de verkoopprijs krijgt. De trainer zal alle kosten dragen met betrekking tot het paard dragen en mag alle gewonnen prijzengelden houden.

Eind 2016 wordt het paard verkocht aan een Amerikaanse onderneming voor het bedrag van 1.850.000 euro. De dochter factureert haar 20% van de verkoopprijs aan de Amerikaanse koper zonder btw voor een bedrag van 370.000 euro.

Ingevolge een stopzettingscontrole (de dochter zet haar eenmanszaak verder in een vennootschap) vordert de fiscus van de dochter 79.254,70 euro aan btw, zijnde 21% op enerzijds de verkoopprijs van 370.000 euro en anderzijds op de gewonnen prijzengelden ten bedrage van 8.958 euro. De fiscus legt hierbij ook een boete op van 20% op het btw-bedrag. Volgens de fiscus zijn voormelde bedragen de vergoeding die de dochter ontvangt voor de door haar verrichte trainingsdiensten.

In eerste aanleg argumenteert de btw-plichtige dat de tegenprestatie voor de trainingsdiensten de verkregen onverdeeldheid van 20% in het paard is. Het gaat dus om een ruiltransactie waarbij het tijdstip van opeisbaarheid zich heeft voorgedaan in 2013, met name de ontvangst van de onverdeeldheid in het paard. De verkoop eind 2016 is voor btw dan ook een afzonderlijke handeling die los staat van het trainen van het paard.

Volgens de rechtbank tonen de voorliggende gegevens niet aan dat er sprake is van een overdracht van eigendomsrechten op het paard in 2013. Ze besluit dan ook dat het opzet van de overeenkomst tussen de moeder en de dochter erin bestaat om de trainer te motiveren het paard zo goed mogelijk te trainen, zodat de moeder (de eigenaar) een zo goed mogelijke verkoopprijs kan behalen. De vergoeding voor de trainer zal bepaald worden door de verkoopprijs van het paard.

Uit de overeenkomst blijkt volgens rechtbank dan weer niet dat de prijzengelden die de dochter behaalt en mag behouden, een onderdeel vormen van de overeengekomen vergoeding voor het trainen van het paard. Die vergoeding bestaat dus enkel uit het aandeel van de verkoopprijs dat de dochter toekomt.

En dit bedrag is volgens de rechtbank de vergoeding inclusief btw. De afnemer van de trainingsdiensten (de moeder) is geen btw-plichtige en de overeenkomst vermeldt niets inzake btw. Er is geen rechtsgrond op basis waarvan de dochter de btw bovenop de vergoeding van 370.000 nog bijkomend van haar moeder kan vorderen.

Een boete van 20% op de verschuldigde btw staat volgens de rechtbank in redelijke verhouding tot de gepleegde inbreuk.

De btw-plichtige tekent beroep aan tegen dit vonnis.

Wat de kwalificatie van de overeenkomst betreft, volgt het hof dezelfde visie als de rechtbank. Een eigendomsoverdracht in 2013 van 20% van het paard wordt niet aangetoond. Meer zelfs, dat de dochter de kosten van het paard volledig draagt, wijst erop dat de overeenkomst slaat op het trainen van het paard en niet op een eigendomsoverdracht van 20%. Want als dat laatste het geval zou zijn geweest, dan zouden de kosten van het paard ook maar voor 20% ten laste van de dochter zijn.

Omdat de dochter in 2016 de 20% van de verkoopprijs ontvangt in ruil voor de voor haar moeder verrichte trainingsdiensten, en de moeder geen btw-plichtige is, wordt de btw opeisbaar in 2016 waardoor de verjaring ten vroegste eind 2019 kan intreden. De uitvoerbaarverklaring op 11  juli 2019 van de in het innings- en invorderingsregister opgenomen btw-schuld heeft dus de verjaring gestuit met vijf jaar. De rechtsvordering ingesteld in 2020 door de dochter schorst de verjaring tot de rechterlijke beslissing in kracht van gewijsde is gegaan. Er is dus geen sprake van verjaring.

De overeenkomst bestaat er volgens het hof duidelijk in om de trainer zo veel mogelijk te motiveren om het paard zo goed mogelijk te trainen waardoor de eigenaar een zo goed mogelijke verkoopprijs kan behalen. In ruil hiervoor krijgt de trainer 20% van de verkoopprijs en mag zij de behaalde prijzengelden behouden. Er is dan ook sprake van een rechtstreeks verband tussen de trainingsdienst en de door de trainer daadwerkelijk ontvangen tegenprestatie.

Anderzijds blijkt uit rechtspraak van het Europese Hof van Justitie dat als het bestaan van een vergoeding onzeker is, de rechtstreekse band tussen de ten behoeve van de ontvanger verrichte dienst en de vergoeding die eventueel wordt ontvangen, is verbroken.

In de trainingsovereenkomst wordt de vergoeding voor het trainen vooraf en volgens welbepaalde criteria bepaald. Deze overeenkomst garandeerde voor de trainer voorspelbaarheid van het bedrag waarop zij recht had voor de verrichte trainingsdiensten. Op het moment dat de trainer de dienst voltooit, op het ogenblik van de verkoop van het paard, was het bedrag van haar vergoeding voor het trainen dan ook bepaalbaar. Volgens de overeenkomst heeft de trainer haar verbintenis om de trainingsdiensten te verrichten, afhankelijk gemaakt van het opstrijken van 20% van de verkoopprijs en van de behaalde prijzengelden. De trainingsdiensten werden dus ten bezwarende titel verricht en de ontvangen vergoedingen, ook de prijzengelden, zijn dan ook onderworpen aan btw.

Het hof volgt hier ook de visie van de rechtbank dat de ontvangen vergoedingen inclusief btw zijn. De afnemer van de trainingsdiensten (de moeder) is geen btw-plichtige, er werd geen factuur uitgereikt en de overeenkomst vermeldt niets inzake btw. Evenmin voorziet het Belgische recht in enige wettelijke bepaling die de trainer de mogelijkheid biedt de btw bijkomend toe te voegen aan de prijs die de afnemer heeft betaald op grond van de gesloten overeenkomst. De dienstverrichter kan de btw dus niet bijkomend verhalen op de klant. En de fiscus toont ook niet aan dat er een rechtsgrond bestaat op basis waarvan de btw op de klant verhaald zou kunnen worden.

De verschuldigde btw moet dus uit de 20% van de verkoopprijs en de behaalde prijzengelden gehaald worden.

Het hof bevestigt ook nog de opgelegde boete van 20%.

HvB Antwerpen, rolnr. 2021/AR/1578, 5 maart 2024

Bij een onderneming actief in de ontwikkeling van residentiële bouwprojecten verwerpt de fiscus de aftrek van de btw geheven van kosten van het opmeten en het in plan brengen van verschillende terreinen in het kader van een verkavelingsaanvraag en prekadastratie. De projectontwikkelaar is geen eigenaar van de terreinen. De grondeigenaar verkoopt de terreinen met registratierechten en vervolgens zal de projectontwikkelaar met de kopers (de bouwheren) aannemingsovereenkomsten sluiten voor de oprichting van woningen. Volgens de fiscus maakt de projectontwikkelaar voormelde kosten niet voor zijn eigen activiteit maar wel voor die van de grondeigenaar. Bovendien zouden volgens de fiscus deze kosten bij de verkoop van de terreinen aan de kopers doorgerekend zijn door de verkoper van de terreinen en maken ze dus geen deel uit van de aan btw onderworpen prijs voor de aannemingswerken van de projectontwikkelaar.

Maar volgens het hof blijkt dit nergens uit het administratief dossier. De verkoper van de grond heeft bepaalde kosten doorgerekend bij de verkoop van het terrein, maar de fiscus bewijst niet dat het om de kosten gaat waarop de projectontwikkelaar de btw in aftrek heeft gebracht.

Het hof bevestigt daarentegen dat er een rechtstreeks verband is tussen de betrokken kosten en de btw-activiteit van de projectontwikkelaar waardoor de over die kosten geheven btw in principe aftrekbaar is. De oprichting van de woningen zou onmogelijk zijn geweest zonder de verkavelingsaanvraag en prekadastratie waarvoor de voormelde kosten werden verricht. Zonder deze diensten had de projectontwikkelaar zijn eigen economische activiteit niet kunnen uitoefenen. Dat de betrokken kosten aan de projectontwikkelaar werden gefactureerd hoewel die geen eigenaar was van de percelen, is volgens het hof niet opvallend te noemen. Deze kosten kaderen volledig in de uitoefening van de economische activiteit van de projectontwikkelaar die deze kosten in zijn eigen belang heeft maakt. Die conclusie verandert niet door de vaststelling dat de projectontwikkelaar geen eigenaar was van de terreinen.

Vraag is dan of die kosten niet deels gemaakt worden voor de activiteit van een derde, met name de verkoper van de terreinen. Want als dat het geval is, dan wordt in die mate het rechtstreekse verband met de eigen btw-activiteit doorbroken en dan is die btw in die mate niet aftrekbaar.

Is het voordeel dat een derde (in casu de grondeigenaar) geniet van de door de projectontwikkelaar gemaakte kosten ondergeschikt aan het belang van die kosten voor de laatstgenoemde zijn eigen btw-activiteit, dan is er geen reden om de btw-aftrek op die kosten te beperken.

Om uit te maken in welke van de twee bovenstaande situaties men zich bevindt, moet uitgegaan worden van de objectieve inhoud van de door de btw-plichtige verworven handelingen en rekening worden gehouden met alle omstandigheden waarin de betrokken handelingen hebben plaatsgevonden. Volgens het Europese Hof van Justitie zijn de dienstverleningscontracten en de economische en commerciële realiteit (een fundamenteel criterium voor de toepassing van het gemeenschappelijk btw-stelsel) daarbij van belang. Dat de btw-plichtige een deel van die kosten kan doorrekenen aan die derde, is volgens het Hof een aanwijzing dat dit deel geen verband houdt met die eerste zijn activiteiten, maar wel met die van die derde. Maar het hof van beroep benadrukt dat dit ook niet meer is dan een aanwijzing (zeker geen absoluut criterium).

Voor het hof is het voordeel dat de grondeigenaar bekomt uit de door de projectontwikkelaar gemaakte kosten, ondergeschikt aan het belang van die kosten voor de activiteit van de projectontwikkelaar.

Deze diensten zijn niet nodig om de terreinen met registratierecht te kunnen verkopen. Daarentegen kan de projectontwikkelaar zijn diensten (het oprichten van de woningen) niet verrichten zonder dat de betrokken kosten worden gemaakt. Dat de grondeigenaar een voordeel bekomt uit de door de projectontwikkelaar gemaakte kosten, is enkel het gevolg van het feit dat de projectontwikkelaar deze kosten heeft gemaakt in zijn eigen belang. Dit kan niet tot gevolg hebben dat de aftrek van de btw geheven van deze kosten beperkt moet worden.

Het hof merkt ook nog op dat het in dit geval aannemelijk is dat de kostprijs van de betrokken diensten deel uitmaakt van de prijs die de projectontwikkelaar voor zijn diensten aan de bouwheer aanrekent. Het is niet nodig dat deze kosten rechtstreeks worden doorgerekend. De doorrekening ervan kan ook vervat zijn in de gefactureerde prijs van het geheel van de belaste handelingen, in casu de aannemingswerken.

HvB Gent, rolnr. 2022/AR/1807, 12 maart 2024

Een btw-plichtige verhuurt een pand aan een autoverkoper. Op de huurprijs wordt btw aangerekend omdat de verhuurder ervan uitgaat dat het gaat om de terbeschikkingstelling van een ruimte voor opslag van goederen en/of de terbeschikkingstelling van een stalling voor rijtuigen.

Volgens de fiscus is er sprake van een door artikel 44, § 3, 2° Wbtw vrijgestelde onroerende verhuur en hij verwerpt bijgevolg de door de verhuurder op de kosten met betrekking tot het verhuurde pand afgetrokken btw.

Volgens de btw-plichtige verhuurder ten onrechte. Die vindt dat de administratie rekening moet houden met de huurovereenkomst. Meer het hof is duidelijk. Voor btw kan niet alleen rekening worden gehouden met de bestemming van het gebouw zoals voorzien in de huurovereenkomst. Er moet worden nagegaan wat het werkelijk gebruik is van het verhuurde onroerend goed. Die werkelijke bestemming en het werkelijke gebruik hebben voorrang op de bewoordingen van de overeenkomst.

De fiscus heeft met betrekking tot het verhuurde onroerend goed de volgende vaststelling opgenomen in een proces-verbaal:

Het hof verwijst ter zake naar de volgende vaststellingen:

• de ruimte is voor publiek toegankelijk;
• de aanwezige wagens zijn voorzien van een nummerplaat met hierop de naam van de huurder;
• de ruimte is voorzien van een bar en er is drinken verkrijgbaar;
• de wagens zijn zo opgesteld dat ze allen individueel goed te bezichtigen zijn;
• op de website van de huurder wordt er melding gemaakt van een toonzaal en zijn er foto’s opgenomen onder de rubriek aanbod van de wagens die te koop worden aangeboden;
• een voor het pand afgeleverde stedenbouwkundige vergunning maakt melding van het verbouwen en uitbreiden van een vrijstaand pand, tot autoshowroom met berging.

Uit deze vaststellingen, waarvan het tegendeel niet bewezen wordt door de verhuurder, volgt volgens het hof dat het onroerend goed in werkelijkheid als een handelsruimte/toonzaal werd gebruikt, bestemd voor de verkoop van de voertuigen. Deze verhuur is vrijgesteld van btw door artikel 44, § 3, 2° Wbtw en dus heeft de fiscus terecht de btw-aftrek verworpen die de verhuurder had uitgeoefend met betrekking tot kosten van dat gebouw. Het hof bevestigt daarmee het vonnis van de rechtbank van eerste aanleg (Hasselt dd. 31.03.2022).

HvB Antwerpen, rolnr. 2022/AR/1189, 6 februari 2024

Een natuurlijke persoon sluit op 1 juni 2013 een overeenkomst voor de verhuur van een parkeerterrein (grond met daarop steenslag) aan zijn vennootschap, een notariaat. De verhuurovereenkomst loopt tot 31 mei 2022 en voorziet in een driemaandelijkse huurprijs van 3.750 euro.

De huurder laat in 2016-2017 werken uitvoeren aan dat terrein, zoals de aanleg van klinkers, pleisterwerken en het plaatsen van een schuifpoort waarop hij de btw volledig recupereert.

In 2021 komen de partijen overeen om de huurovereenkomst te beëindigen per 1 september 2021. De verhuurder is aan de huurder een vergoeding van 69.570 euro verschuldigd voor de door de huurder uitgevoerde werken.

De fiscus vindt dat de huurder kosten gedragen heeft die niet de hare zijn en verwerpt de aftrek van de btw geheven van deze kosten.

De rechtbank van Antwerpen volgt de visie van de fiscus, maar het hof van beroep komt tot een ander besluit.

Uit de huurovereenkomst en de uitvoering ervan door de partijen blijkt dat de parking wordt gehuurd in de toestand waarin ze zich bij aanvang van de overeenkomst bevond (een perceel grond met steenslag, een afsluiting in Bekaertdraad en een Bekaert afsluitpoort). De huurder heeft zich contractueel verbonden om de kosten van werken, inrichtingen, verfraaiingen, verbeteringen of veranderingen aan het gehuurde goed ten laste te nemen, waaronder verhardingen, opdelingen, afsluitingen, beveiliging, toegangscontrole en groenaanplantingen.

Volgens het hof kunnen partijen onderling overeenkomen om af te wijken van het principe dat dergelijke kosten in principe ten laste zijn van de eigenaar-verhuurder, wat hier ook is gebeurd. De huurder had ook een economisch belang bij deze investeringen die de gebruiksvriendelijkheid en veiligheid van de parking ten goede komen.

Ook het lot van de uitgevoerde werken op het einde van de huurovereenkomst werd contractueel geregeld. De verhuurder is daarvoor een vergoeding verschuldigd aan de huurder.

Het hof bevestigt dat kosten van omvorming, verbetering, verfraaiing en inrichting van een gehuurd onroerend goed, beschouwd moeten worden als investeringsgoederen. De huurder die aan het gehuurde onroerend goed deze werken laat uitvoeren, blijft er eigenaar van gedurende de huurtermijn. De uitgevoerde werken zijn volgens het hof dan ook bedrijfsmiddelen van de huurder waardoor deze de erover verschuldigde btw in principe volledige en onmiddellijk kan aftrekken.

De fiscus had misschien beter de door de vennootschap uitgevoerde werken beschouwd als de oprichting van een nieuw gebouw waarop de btw niet aftrekbaar is in hoofde van de vennootschap bij gebrek aan een zakelijk recht op de grond of het ontbreken van een verzaking aan het recht van natrekking door de grondeigenaar. Of de fiscus had dan toch op zijn minst bij de beëindiging van de huurovereenkomst de vijftienjarige herzieningstermijn kunnen toepassen in hoofde van de vennootschap op het moment dat het bedrijfsmiddel (de parking) het vermogen van de onderneming heeft verlaten.

HvB Antwerpen, rolnr. 2022/AR/1680, 20 februari 2024

De tijdelijke btw-verlaging naar 6% voor de afbraak en heropbouw van privéwoningen die liep tot 31 december 2023, werd op zich niet verlengd. Wel zette de wetgever die tijdelijke btw-verlaging deels om in een permanente btw-verlaging. Zo kunnen werken van afbraak en heropbouw die aan de bouwheer gefactureerd worden, vanaf 1 januari 2024 in heel België het verlaagd btw-tarief van 6% genieten als aan de zogenaamde sociale voorwaarden is voldaan. Die sociale voorwaarden moeten nu ook in de 32 bij KB vastgelegde steden voldaan zijn (behalve als gebruik kan worden gemaakt in 2024 van de overgangsregeling voor die 32 steden).

Vanaf 1 juni 2024 is het toepassingsgebied van deze permanente btw-verlaging uitgebreid naar de afbraak en heropbouw van woningen die de bouwheer bestemt voor verhuur voor minstens 15 jaar als hoofdverblijfplaats aan particulieren. En vanaf die datum geldt dit verlaagd btw-tarief ook voor de afbraak en heropbouw van woningen die de bouwheer verhuurt aan of via (een beheersmandaat) een door de bevoegde overheid inzake sociaal huisvestingsbeleid erkende publiekrechtelijke of privaatrechtelijke rechtspersoon met sociaal oogmerk, andere dan een sociaal verhuurkantoor of een door de bevoegde overheid inzake sociaal huisvestingsbeleid erkende maatschappij voor sociale huisvesting. Voor de verhuur aan of via die laatstgenoemden was het verlaagd btw-tarief al voor 1 juni 2024 van toepassing op de afbraak en heropbouw van de betrokken woningen.

Formulier 111/3

Vanaf 2024 kan dit verlaagd btw-tarief dus in principe niet meer toegepast worden op de verkopen van na afbraak heropgerichte woningen. Tenzij de door de wetgever ingevoerde overgangsregeling kan worden toegepast. Voor zover de omgevingsvergunning met betrekking tot de heropbouw door de verkoper bij de bevoegde overheid werd ingediend vóór 1 juli 2023, kan bij verkoop het verlaagd btw-tarief van 6% worden toegepast op btw die in 2024 opeisbaar wordt.

Voor de toepassing van dit verlaagd btw-tarief is vereist dat de verkoper, voordat de btw opeisbaar wordt (in principe door facturering of vooruitbetaling) de nieuwe verklaring 111/3-2024 indient (ook al werd reeds in een voorgaand jaar een verklaring 111/3 ingediend). Voor de btw die onder deze overgangsregeling al opeisbaar is geworden in 2024 zonder dat deze nieuwe verklaring werd ingediend, heeft de fiscus tijd gegeven tot uiterlijk 30 juni 2024 (in eerste instantie was dit tot 31 mei 2024, maar die deadline werd verlengd) om deze verklaring alsnog in te dienen en zo het reeds in 2024 toegepaste verlaagd btw-tarief van 6% te rechtvaardigen. Wordt deze nieuwe verklaring niet tijdig ingediend, dan moet de verschuldigde btw geregulariseerd worden naar 21%. Tenzij er sprake is van overmacht (vb. ernstige ziekte van de verkoper waardoor het voor hem niet mogelijk was de verklaring tijdig te doen) of materiële fout (vb. de aangifte is tijdig ingediend maar is onvolledig of bevat onjuiste elementen).

Toch blijft er over de indiening van het formulier 111/3-2024 nog heel wat verwarring bestaan. De deadline van 30 juni 2024 speelt enkel voor die gevallen waar in 2024 al btw opeisbaar is geworden vóór de indiening van die verklaring. De toepassing daarop van het verlaagd btw-tarief van 6% moet gerechtvaardigd worden door uiterlijk op 30 juni 2024 die verklaring alsnog in te dienen.

Dat belet niet dat er gevallen zijn waar die indiening pas na 30 juni moet en kan gebeuren. Vindt een verkoper van een na afbraak heropgerichte woning bijvoorbeeld een koper op 17 september 2024, dan zal hij de verklaring 111/3-2024 pas op dat moment kunnen indienen. En na indiening ervan kan hij dan nog in 2024 (de overgangsregeling loopt af op 31 december 2024) factureren met toepassing van het verlaagd btw-tarief van 6%. In het nieuwe formulier 111/3-2024 is ook een fout geslopen. De verkoper verklaart door de ondertekening dat hij ook in 2023 al een formulier 111/3 heeft ingediend. Velen vermoeden nu, ten onrechte, dat ze in 2024 het verlaagd btw-tarief van de overgangsregeling niet kunnen toepassen als ze in 2023 geen formulier 111/23 hebben ingediend. Maar uiteraard kunnen er tal van situaties zijn waar de btw pas in 2024 voor de eerste keer opeisbaar wordt en er dus geen enkele reden was om al in 2023 of eerder een verklaring 111/3 in te dienen.