Gepubliceerd op 16 oktober 2017
Artikel 132, 1., f) van de btw-richtlijn voorziet in een btw-vrijstelling voor diensten verricht door zelfstandige groeperingen van personen (ZGP’s) die een activiteit uitoefenen welke is vrijgesteld of waarvoor zij niet belastingplichtig zijn, teneinde aan hun leden de diensten te verlenen die direct nodig zijn voor de uitoefening van voornoemde activiteit, wanneer die groeperingen van hun leden enkel terugbetaling vorderen van hun aandeel in de gezamenlijke uitgaven, mits deze vrijstelling niet tot verstoring van de mededinging kan leiden.
In België is deze vrijstelling omgezet in artikel 44, § 2bis Wbtw dat als voorwaarden voor de vrijstelling voorziet:
de leden van de groepering oefenen op geregelde wijze een activiteit uit die op grond van dit artikel is vrijgesteld of waarvoor zij niet belastingplichtig zijn. De vrijgestelde handelingen of de handelingen waarvoor de leden niet belastingplichtig zijn, vertegenwoordigen een overwegend deel van de activiteit van de leden;
de activiteiten van de groepering bestaan in het verrichten van diensten aan haar leden die direct nodig zijn voor hun vrijgestelde activiteit of voor hun activiteit waarvoor zij niet belastingplichtig zijn. Indien de groepering ook handelingen verricht aan niet-leden, vertegenwoordigen de handelingen verricht aan haar leden een overwegend deel van de activiteit van de groepering;
de aan ieder lid aangerekende vergoeding of retributie vertegenwoordigt enkel de terugbetaling van zijn aandeel in de door de groepering gedane gezamenlijke uitgaven;
de vrijstelling leidt niet tot concurrentieverstoring.
Het Europese Hof van Justitie moest zich met betrekking tot deze vrijstelling in drie zaken uitspreken. Het betrof zaken uit de financiële sector, de verzekeringssector en de zorgsector.
DNB Banka
Binnen een groep van financiële instellingen was een Deense onderneming belast met verrichten van IT-diensten voor de andere verbonden ondernemingen. Die Deense onderneming bracht geen btw in rekening op de factuur die ze voor voormelde diensten uitreikte aan een Letse groepsonderneming. Die laatste verlegde geen btw in Letland omdat het zou gaan om diensten die door een vrijgestelde zelfstandige groepering verricht zouden zijn. Volgens de Letse fiscus was er van de vrijstelling voor zelfstandige groeperingen geen sprake aangezien in dit geval de vrijstelling tot concurrentievervalsing leidde, aangezien de Deense dienstverrichter onder de Deense btw-regeling onderworpen was aan de gewone btw-regels en dus ook de btw op haar kosten kon recupereren, terwijl de Letse afnemer geen btw verschuldigd is.
Aan het Hof worden verschillende vragen gesteld over de toepassing van de vrijstelling voor zelfstandige groeperingen, onder meer over het grensoverschrijdend karakter wanneer de wetgeving van verschillende lidstaten niet met elkaar overeenstemt.
Maar het Hof gaat niet in op de gestelde vragen. Het Hof stelt simpelweg dat de vrijstelling voor kostendelende verenigingen niet van toepassing is voor de diensten die verricht worden ten behoeve van de vrijgestelde financiële diensten van de leden.
Het Hof baseert zich daarvoor niet op de woordelijke uitlegging van de vrijstellingsbepaling van artikel 132, 1., f) van de btw-richtlijn, maar ook op de context en de doelstelling van die bepalingen uit de btw-richtlijn.
Het Hof stelt daarbij vast dat de vrijstelling van artikel 132, 1., f) van de btw-richtlijn opgenomen is onder titel IX, hoofdstuk 2 van de btw-richtlijn, dat het opschrift ‘Vrijstellingen voor bepaalde activiteiten van algemeen belang’ draagt. Dat opschrift geeft volgens het Hof aan de betrokken vrijstelling enkel van toepassing kan zijn voor zelfstandige groeperingen waarvan de leden activiteiten van algemeen belang uitoefenen. En het Hof voelt zich gesteund in die visie omdat de btw-vrijstelling voor financiële diensten opgenomen is in artikel 135 van de btw-richtlijn, onder het hoofdstuk 3 met de titel ‘vrijstellingen ten gunste van andere activiteiten’.
Aviva
Aviva maakt deel uit van een verzekeringsgroep die een EESV wil oprichten die diensten aan de groepsvennootschappen zal verlenen welke direct nodig zijn voor de uitoefening van de verzekeringsactiviteit door die vennootschappen (personeelsbeheer, financiële en boekhoudkundige diensten, IT‑diensten, administratieve diensten, klantenservice en diensten in verband met de ontwikkeling van nieuwe producten).
Gevraagd naar de toepassing van de vrijstelling voor zelfstandige groeperingen (artikel 132, 1., f van de btw-richtlijn) antwoordt de Poolse fiscus dat die vrijstelling geen toepassing kan vinden in het geval van Aviva, omdat die tot concurrentieverstoring zou leiden.
Ook in deze zaak komen de aan het Hof gestelde vragen niet aan bod omdat het Hof zelf oordeelt dat eerst beoordeeld moet worden of die betrokken vrijstelling wel van toepassing kan zijn voor diensten aan leden die verzekeringshandelingen verrichten.
En op basis van dezelfde redenering als in de zaak DNB Banka (zie hiervoor) besluit het Hof dat de vrijstelling voor zelfstandige groeperingen niet van toepassing is voor de diensten die verricht worden ten behoeve van de vrijgestelde verzekeringsdiensten van de leden.
Commissie vs. Duitsland
Deze zaak vloeit voort uit een ingebrekestelling door de Europese Commissie van de Bondsrepubliek Duitsland. Deze laatste beperkt de vrijstelling van artikel 132, 1., f van de btw-richtlijn tot diensten van zelfstandige groeperingen waarvan de leden activiteiten of beroepen uitoefenen op het gebied van de gezondheidszorg. Volgens de Commissie strekt die vrijstelling zich uit tot alle groeperingen van personen, wanneer de betrokkenen zijn vrijgesteld van btw of niet belastingplichtig zijn voor de activiteit die zij uitoefenen.
Ook hier verwijst het Hof naar de context van de vrijstelling voor zelfstandige groeperingen, namelijk dat ze opgenomen is onder titel IX, hoofdstuk 2 getiteld ‘Vrijstellingen voor bepaalde activiteiten van algemeen belang’, en besluit dat de Duitsland de draagwijdte van deze vrijstelling ten onrechte beperkt tot de groeperingen van personen actief in de gezondheidssector.
Dictum van het Hof
DNB Banka:
Artikel 132, lid 1, onder f), van richtlijn 2006/112/EG van de Raad van 28 november 2006 betreffende het gemeenschappelijke stelsel van belasting over de toegevoegde waarde moet aldus worden uitgelegd dat de vrijstelling waarin die bepaling voorziet slechts geldt voor zelfstandige groeperingen van personen waarvan de leden een activiteit van algemeen belang in de zin van artikel 132 uitoefenen, zodat diensten die worden verricht door een groepering waarvan de leden een economische activiteit op het gebied van financiële diensten uitoefenen, die geen dergelijke activiteit van algemeen belang is, niet in aanmerking komen voor die vrijstelling.
Aviva:
Artikel 132, lid 1, onder f), van richtlijn 2006/112/EG van de Raad van 28 november 2006 betreffende het gemeenschappelijke stelsel van belasting over de toegevoegde waarde moet aldus worden uitgelegd dat de in deze bepaling vervatte vrijstelling alleen betrekking heeft op zelfstandige groeperingen van personen waarvan de leden een in artikel 132 van deze richtlijn vermelde activiteit van algemeen belang uitoefenen, met als gevolg dat de diensten verricht door zelfstandige groeperingen van personen waarvan de leden een economische activiteit op het gebied van verzekeringen uitoefenen die niet een dergelijke activiteit van algemeen belang is, niet in aanmerking komen voor deze vrijstelling.
Commissie vs. Duitsland
De Bondsrepubliek Duitsland is de verplichtingen niet nagekomen die op haar rusten krachtens artikel 132, lid 1, onder f), van richtlijn 2006/112/EG van de Raad van 28 november 2006 betreffende het gemeenschappelijke stelsel van belasting over de toegevoegde waarde, doordat zij de vrijstelling van belasting over de toegevoegde waarde heeft beperkt tot zelfstandige groeperingen van personen waarvan de leden slechts bepaalde specifieke beroepen uitoefenen.
HvJ, C-326/15, DNB Banka, 21 september 2017
HvJ, C-605/15, Aviva, 21 september 2017
HvJ, C-616/15, Commissie vs. Duitsland, 21 september 2017
