Verlies op gevaar btw-inkomsten bij niet gecorrigeerde facturen waar teveel btw werd aangerekend mag voor vereenvoudigde facturen geraamd worden

Een Oostenrijkse btw-plichtige die een binnenspeeltuin exploiteert, heeft uit zijn ontvangsten steeds 20% Oostenrijkse btw afgedragen. Na beseft te hebben dat in feite het verlaagd btw-tarief van 13% van toepassing is, vraagt de onderneming de 7% teveel afgedragen btw terug.

De Oostenrijkse fiscus weigert deze teruggaaf om twee redenen. Ten eerste had de onderneming voor de toegangsgelden kassabonnen (facturen voor een klein bedrag in de zin van § 11, lid 6, UStG 1994) uitgereikt waarop het btw-tarief was vermeld. En deze facturen heeft ze niet gecorrigeerd. Daarnaast werd de btw-last gedragen door de klanten, eindverbruikers die geen recht op btw-aftrek hebben. De btw-teruggaaf toestaan zou dan ook een ongerechtvaardigde verrijking in hoofde van de onderneming meebrengen.

Artikel 203 btw-richtlijn voorziet dat de btw is verschuldigd door eenieder die deze belasting op een factuur vermeldt. Op 8 december 2022 besliste het Europese Hof dat deze bepaling niet van toepassing is in het geval waar een btw-plichtige die een dienst heeft verricht en die op zijn factuur een btw-bedrag heeft vermeld dat is berekend op basis van een onjuist tarief, als het gevaar voor verlies van belastinginkomsten onbestaand is omdat de afnemers van die dienst uitsluitend eindverbruikers zijn die geen recht op aftrek van voorbelasting hebben (C-378/21 dd. 08.12.2022).

Op basis van deze uitspraak besliste het Bundesfinanzgericht dat de aanslag van de Oostenrijkse fiscus aangepast moest worden. Volgens de Duitse rechtbank werden de betrokken diensten bijna uitsluitend gebruikt door eindverbruikers die geen recht op btw-aftrek hebben. Maar die rechtbank schat dat voor 0,5% van de omzet er wel een risico is op verlies van belastinginkomsten. De Oostenrijkse fiscus is het hier niet mee eens en tekende beroep aan bij het Verwaltungsgerichtshof. Volgens de rechter van dit hof is de btw-plichtige gehouden alle aangerekende btw te voldoen omdat bij gebrek aan correctie van de facturen het gevaar voor verlies van belastinginkomsten niet tijdig en volledig is weggenomen.

Maar als  dit gevaar beoordeeld moet worden voor elke onjuiste factuur afzonderlijk, wat de conclusie was van de advocaat-generaal in de reeds aangehaalde zaak, dan wil die rechter van het Europese Hof te weten komen welke criteria hij moet hanteren om te bepalen voor welke facturen dat gevaar bestaat, eventueel gewoon op basis van een schatting zoals gedaan door het Bundesfinanzgericht. Daarbij benadrukt de rechter dat het niet duidelijk is wat moet worden verstaan onder het begrip ‘eindverbruikers die geen recht op aftrek van voorbelasting hebben’ in de zin van het aangehaalde arrest.

De toepassing van artikel 203 btw-richtlijn hangt zoals reeds gezegd af van het bestaan van het gevaar op verlies van belastinginkomsten. De beoordeling of dit gevaar bestaat, moet gebeuren op basis van een specifieke factuur en kan niet afhangen van de vraag of de betrokken diensten van de betrokken btw-plichtige niet alleen voor niet-btw-plichtigen, maar ook voor andere btw-plichtigen zijn verricht. Men moet dus nagaan of van voorbelasting kan doen gelden.

In dit geschil rijst ook de vraag of een btw-plichtige afnemer die in een bepaalde situatie geen recht op btw-aftrek heeft, als een ‘eindverbruiker zonder recht op aftrek’ moet worden beschouwd. Dat begrip moet volgens het Hof strikt worden uitgelegd. Het kan enkel gaan om niet-btw-plichtigen en niet om btw-plichtigen die een factuur waarop ten onrechte btw is vermeld, nog kunnen gebruiken om recht op aftrek uit te oefenen.

En in gevallen zoals deze waar het om vereenvoudigde facturen gaat, aanvaardt het Hof dat de fiscus of een rechterlijke instantie gebruik kan maken van een schatting om te bepalen voor welk aandeel van de facturen een btw-plichtige die ten onrechte (te veel) btw in rekening heeft gebracht, deze aangerekende btw ingevolge artikel 203 btw-richtlijn verschuldigd is. Maar bij die schatting moet rekening gehouden worden met alle relevante omstandigheden en de btw-plichtige moet de met deze methode verkregen uitkomst ter discussie kunnen stellen (met inachtneming van het beginsel van neutraliteit van de belasting, het evenredigheidsbeginsel en het recht van verweer).

Dictum van het Hof

1. Artikel 203 van richtlijn 2006/112/EG van de Raad van 28 november 2006 betreffende het gemeenschappelijke stelsel van belasting over de toegevoegde waarde, zoals gewijzigd bij richtlijn (EU) 2018/1695 van de Raad van 6 november 2018, moet aldus worden uitgelegd dat een belastingplichtige die een dienst heeft verricht en die op zijn factuur een bedrag aan belasting over de toegevoegde waarde (btw) heeft vermeld dat is berekend op basis van een onjuist tarief, niet gehouden is tot voldoening van het gedeelte van de btw dat ten onrechte aan een niet-belastingplichtige is gefactureerd, zelfs indien deze belastingplichtige ook gelijksoortige diensten heeft verricht voor andere belastingplichtigen.
   
2. Richtlijn 2006/112, zoals gewijzigd bij richtlijn 2018/1695, moet aldus moet worden uitgelegd dat enkel niet-belastingplichtigen moeten worden aangemerkt als „eindverbruikers die geen recht op aftrek van voorbelasting hebben” in de zin van het arrest van 8 december 2022, Finanzamt Österreich (Per vergissing aan eindgebruikers gefactureerde btw) (C‑378/21, EU:C:2022:968). Belastingplichtigen die in een bepaalde situatie geen recht op aftrek van voorbelasting hebben, vallen dus niet onder dit begrip.
   
3. Richtlijn 2006/112, zoals gewijzigd bij richtlijn 2018/1695, moet aldus moet worden uitgelegd dat zij zich er niet tegen verzet dat een belastingdienst of een nationale rechterlijke instantie wanneer er sprake is van vereenvoudigde facturen als bedoeld in artikel 238 van richtlijn 2006/112, zoals gewijzigd, gebruik kan maken van een schatting om te bepalen voor welk aandeel van de facturen een belastingplichtige die ten onrechte btw in rekening heeft gebracht, overeenkomstig artikel 203 van richtlijn 2006/112, zoals gewijzigd, btw verschuldigd is, op voorwaarde dat bij die schatting rekening wordt gehouden met alle relevante omstandigheden en dat de belastingplichtige, met inachtneming van het beginsel van neutraliteit van de belasting, het evenredigheidsbeginsel en het recht van verweer, de met deze methode verkregen uitkomst ter discussie kan stellen.

HvJ, C-794/23, P., 1 augustus 2025