Circulaire nieuw standpunt btw-tarief fitness gepubliceerd

Rubriek XXVIII van tabel A van de bijlage bij KB 20 voorziet in een verlaagd btw-tarief van 6% voor het toekennen van het recht op toegang tot inrichtingen voor cultuur, sport of vermaak, alsmede de toekenning van het recht gebruik ervan te maken, met uitzondering van:

• het toekennen van het recht gebruik te maken van automatische ontspanningstoestellen;
• de terbeschikkingstelling van roerende goederen.

Volgens de fiscus is voor de toepassing van dat verlaagde btw-tarief ten eerste vereist dat er sprake is van een ‘inrichting’: een ruimte of een plaats waartoe gebruikers toegang hebben (de inrichting kan ook tijdelijk zijn) en die bestemd is voor cultuur, sport of vermaak. Bovendien geldt het verlaagde tarief alleen voor de handelingen waarbij de exploitant zich beperkt tot het verlenen van toegang en tot het verlenen van het recht gebruik te maken van de inrichting (als toeschouwer ofwel als sportbeoefenaar).

In zijn commentaar stelt de fiscus dat met het gebruik als sportbeoefenaar wordt bedoeld dat die de infrastructuur gebruikt voor eigen oefeningen, waarbij de exploitant van de inrichting op geen enkele wijze tussenkomt bij de verschillende activiteiten die er kunnen worden beoefend. Het verlaagd btw-tarief is bijgevolg niet van toepassing als de exploitant ook sportlessen of begeleiding geeft, individueel of in groep.

Op vraag van de rechtbank in Gent of voormeld standpunt niet in strijd is met de bepalingen van de btw-richtlijn, oordeelde het Europese Hof van Justitie op 22 september 2022 (C-330/21) dat in het voorgelegde dossier de persoonlijke begeleiding en de toegang tot groepslessen die in de inkomprijs van het fitnesscentrum zijn begrepen, bijkomstig lijken te zijn aan het recht gebruik te maken van die sportinrichting. In dat geval is het verlaagd btw-tarief van 6% voor toegang tot sportinrichtingen (rubriek XXVIII van tabel A van de bijlage bij KB 20) van toepassing op de enige prijs.

De Belgische fiscus wachtte de uitspraak van de rechter in Gent niet af en kondigde een wijziging aan van zijn standpunt (FOD Financiën, nieuwsbericht, 8 december 2022). In een nieuwe circulaire bespreekt hij de gevolgen van het arrest van het Europese Hof. Uiteraard zijn de standpunten over het btw-tarief enkel maar van belang als de dienstverlening niet van btw is vrijgesteld (sportinrichtingen zonder winstoogmerk, kleine onderneming, …).

Arrest van het Europese Hof

Het Hof oordeelde dat een dienst die bestaat in de toekenning van het recht gebruik te maken van de sportaccommodaties van een fitnesscentrum en in de verstrekking van individuele begeleiding of begeleiding in groep, onderworpen mag worden aan een verlaagd btw-tarief als deze begeleiding:

• verband houdt met het gebruik van deze accommodaties en noodzakelijk is voor de beoefening van sport en lichamelijke opvoeding;
• of, wanneer die begeleiding bijkomend is bij het recht gebruik te maken van die accommodaties of het daadwerkelijke gebruik van die accommodaties.

Of inderdaad aan één van deze voorwaarden is voldaan, moet geval per geval beoordeeld worden. Zo’n feitelijke beoordeling brengt zowel voor de btw-plichtigen, als voor de btw-ambtenaren, moeilijkheden met zich mee. Daarom bespreekt de fiscus enkele in de fitnesssector vaak voorkomende diensten waarvoor hij een pragmatische houding zal aannemen.

Toegang tot sportinrichting met inlichtingen over gebruik toestellen

Voor de prijs die toegang geeft tot het fitnesscentrum om er zonder inlichtingen gebruik te kunnen maken van de fitnesstoestellen verandert er niets. Deze dienst was en blijft onderworpen aan 6% btw.

Hetzelfde geldt als aan de klant inlichtingen worden verstrekt over het (veilig) gebruik van de toestellen (zonder dat er sprake is van begeleiding tijdens het sporten), zelfs als de klant hiervoor een bijkomende vergoeding moet betalen, bijvoorbeeld als een nieuwe klant een uitgebreide rondleiding wenst met toelichtingen over de soorten toestellen en hun werking.

Toegang tot sportinrichting en persoonlijke begeleiding en/of groepslessen

Persoonlijke begeleiding en/of groepslessen kunnen volgens het nieuwe standpunt van de fiscus enkel onder het verlaagd btw-tarief van rubriek XXVIII van de tabel A van de bijlage bij KB 20 vallen, als de dienst vooreerst bestaat uit het verlenen van een recht op toegang tot en gebruik van het fitnesscentrum (het hoofdvoorwerp van de dienstprestatie). Of de begeleiding en/of groepslessen daar dan bijkomstig aan zijn, is zoals hiervoor al gesteld een feitenkwestie. Maar de fiscus beschrijft enkele situaties waarin dat zeker het geval is. Het moet sowieso gaan om gevallen waarin de klant enkel met het fitnesscentrum contracteert (voor zowel de toegang en het gebruik ervan als de begeleiding en/of groepslessen).

Het maakt niet uit of voor de persoonlijke begeleiding en/of groepslessen een instructeur fysiek ter plaatse is of dat die lessen of begeleiding op afstand (via live-stream in het fitnesscentrum) worden verstrekt. Een groepsles kan bijvoorbeeld ook bestaan uit een vooraf opgenomen programma dat in de fitnessruimte wordt geprojecteerd. Van belang is dat de klanten de lessen of de begeleiding volgen in het fitnesscentrum.

Worden zowel de toegang tot en het recht op gebruik van de fitnessinrichting als de persoonlijke begeleiding en/of de groepslessen voor een enige prijs aangeboden, dan is deze aan 6% btw onderworpen, als de klant ook buiten de tijdstippen van de persoonlijke begeleiding en/of groepslessen de fitness zelfstandig kan gebruiken.

Onder diezelfde voorwaarde is ook de afzonderlijke vergoeding die voor de persoonlijke begeleiding en/of de groepslessen wordt gevraagd, aan het verlaagd btw-tarief van 6% onderworpen.

Maar als de klant enkel tijdens de duurtijd van de persoonlijke begeleiding en/of groepslessen toegang krijgt tot het fitnesscentrum, dan is het verlaagd btw-tarief van 6 % niet van toepassing, omdat de toegang tot en het recht op gebruik van de fitness niet de hoofdzaak is. Wel het volgen van de groepsles of de persoonlijke begeleiding met als hoofddoel het geven van onderricht of training in een bepaalde sportdiscipline. De toekenning van het recht op toegang tot het fitnesscentrum en het recht gebruik ervan te maken zijn in dat geval bijkomstig bij die training of onderricht waardoor op alles 21% btw moet worden afgedragen.

Hetzelfde geldt als de toegang tot en het recht op gebruik van de fitness bijkomstig is bij de begeleiding/sportlessen. Betaalt de klant voor persoonlijke begeleiding en/of groepslessen en kan hij daarbij bv. enkel een uurtje voor of na die begeleiding of les zelfstandig sporten, dan blijft volgens de fiscus de begeleiding/groepsles de hoofdzaak en is er 21% btw verschuldigd. Het kunstmatig toevoegen van ‘vrije sportbeoefening’ zal voor de fiscus niet volstaan om de begeleiding en/of groepslessen onder 6% te krijgen als dat laatste voor de klant de hoofdzaak is. Hij verwittigt zelfs uitdrukkelijk voor de algemene antimisbruikbepaling (artikel 1, § 10 Wbtw).

Niet alleen voor fitness

Het arrest van het Europese Hof ging dan wel over een fitnesszaak, maar dat betekent niet dat de gevolgen ervan enkel beperkt blijven tot die sporttak. De hiervoor toegelichte administratieve standpunten gelden ook voor bijvoorbeeld klimmen, zwemmen, golven, … Voor zover in eerste instantie de klant buiten de tijdstippen van de persoonlijke begeleiding en/of groepslessen de sportinrichting zelfstandig kan gebruiken, is het verlaagd btw-tarief van 6% van toepassing, ook op de begeleiding en/of groepslessen die daar dan bijkomstig aan zijn. Als een golfspeler naast zijn abonnement bij de golfclub, wat hem toegang tot de sportinrichting geeft, ook een aantal privélessen neemt bij die golfclub, dan is de vergoeding voor die lessen ook aan 6% btw onderworpen.

Voor sportlessen die niet verbonden zijn aan het verlenen van een recht op toegang tot een sportinrichting, geldt het verlaagd btw-tarief niet. Zo is er bijvoorbeeld 21% btw verschuldigd als een bedrijf in haar lokalen aan haar werknemers sportlessen laat geven door een sportinstructeur.

Ook is het gewoon btw-tarief van toepassing voor begeleiding en/of sportlessen op het openbaar domein. Er kan in zo’n geval geen sprake zijn van het verlenen van toegang tot een sportinrichting, bijvoorbeeld bij zeillessen op zee.

Begeleiding/groepsles door derde

De begeleiding en/of groepslessen kunnen alleen maar bijkomstig zijn aan het recht op toegang als degene die de toegang verleent, ook degene is die de begeleiding verzorgt en/of de groepslessen geeft, of als dit in zijn opdracht gebeurt.

Als een tennisser zijn lidgeld om de terreinen te kunnen gebruiken aan de club betaalt, en zelf een zelfstandige tennisleraar inhuurt, dan is de tennisles aan 21% btw onderworpen (ook hier uiteraard voor zover er geen btw-vrijstelling van toepassing is, bijvoorbeeld die voor kleine ondernemingen).

Andere prestaties

De verhuur van sportmateriaal is uitdrukkelijk uitgesloten van het verlaagd btw-tarief van rubriek XXVIII van tabel A van de bijlage bij KB 20. Daarop is dus in principe steeds 21% btw verschuldigd. Maar als dit kadert binnen de exploitatie van een sportinrichting, dan maakt de fiscus het volgend onderscheid (beslissing nr. E.T. 113.196 dd. 10.04.2014):

• de verhuur is begrepen in de prijs voor de toegang tot de sportinrichting: het verlaagd tarief van 6% geldt voor de enige prijs (bv. de golfclub en -bal bij minigolf, fitnesstoestellen in een fitnesszaal, karts op een kartcircuit, …) – de klant mag niet de mogelijkheid hebben om van het gebruik van het materiaal af te zien tegen een prijsvermindering;
• voor de verhuur van het materiaal wordt een afzonderlijke prijs aangerekend: 21%;
• de klant krijgt een korting op de toegangsprijs als hij geen gebruik maakt van het materiaal van de exploitant van de sportinrichting: de 6% geldt dan enkel voor de verminderde toegangsprijs, in alle gevallen – het surplus als de klant het materiaal van de exploitant ook effectief gebruikt, is onderworpen aan 21%.

De diensten van persoonsverzorging (bv. massages) en het verstrekken van voedingsadvies zijn aan het normale btw-tarief onderworpen. Het verlenen van toegang tot een wellness, zonder diensten van persoonsverzorging, geniet wel het verlaagd btw-tarief van 6%.

Teruggaaf

Omdat het Europese Hof zich heeft uitgesproken over de bestaande btw-regelgeving, gelden voormelde aanpassingen aan de administratieve standpunten ook voor het verleden. Btw-plichtigen die 21% btw hebben afgedragen over dienstprestaties die ingevolge deze nieuwe standpunten aan 6% btw onderworpen zijn, kunnen de 15% teveel afgedragen btw terugvragen, voor zover het recht op die teruggaaf nog niet is vervallen. Het gaat hier om btw die het wettelijk verschuldigde bedrag te boven gaat (artikel 77, § 1, 1° Wbtw). De termijn waarbinnen het recht op die teruggaaf uitgeoefend kan worden, begint te lopen op de datum waarop het teveel aan btw werd betaald. In zijn circulaire wijkt de fiscus af van zijn eigen commentaar door te stellen dat het gaat om ‘de datum van betaling van de belasting, zijnde de opname van het btw-bedrag in de btw-aangifte en de betaling ervan’. Het is niet duidelijk wat de bedoeling is van de fiscus door naast de betaling zelf nu ook te verwijzen naar de opname in de btw-aangifte. Maar de btw die over het vierde kwartaal 2018 teveel werd betaald in januari 2019 zou toch ook nog voor teruggaaf in 2022 in aanmerking moeten komen.

Eind 2022 verjaart de periode waarin de teruggaaf van de in 2019 teveel betaalde btw kan worden uitgeoefend. Omdat de fiscus pas in december zijn gewijzigde standpunt kenbaar maakte, publiceerde hij op zijn website al een bericht hoe deze btw-teruggaaf nog tijdig uitgeoefend kan worden (FOD Financiën, nieuwsbericht dd. 08.12.2022).

Btw-plichtigen die kwartaalaangiften indienen en voor deze btw-teruggaaf in aanmerking komen, kunnen alsnog uiterlijk op 31 december 2022 een verbeterende btw-aangifte indienen voor het derde kwartaal 2022 (die de eerder ingediende btw-aangifte vervangt) waarin ze die teruggaaf opnemen in rooster 62. De fiscus staat ook toe dat de btw-plichtige, in plaats van een verbeterende btw-aangifte, uiterlijk op 31 december 2022 een brief stuurt aan zijn bevoegd btw-kantoor waarin hij teruggaaf vraagt van de in 2019 teveel betaalde btw. Dat bedrag moet dan in rooster 62 van de btw-aangifte over het vierde kwartaal 2022 ingeschreven worden.

Maandaangevers kunnen hun aanvraag tot btw-teruggaaf nog opnemen in hun btw-aangifte over de maand november, in te dienen uiterlijk 20 december 2022. Tenzij die aangifte al is ingediend. Dan geldt een gelijkaardige regeling als voor kwartaalaangevers. Ofwel een verbeterende btw-aangifte over de maand november ten laatste indienen op 31 december 2022, ofwel uiterlijk diezelfde datum een brief sturen naar het bevoegde btw-kantoor met daarin de vraag tot btw-teruggaaf, en dat bedrag vervolgens opnemen in het rooster 62 van de btw-aangifte over de maand december, in te dienen uiterlijk 20 januari 2023.

Ook bevestigt de fiscus dat voor zover de klanten particulieren waren aan wie geen factuur werd uitgereikt, omdat dit niet verplicht was, is het voor deze btw-teruggave niet vereist dat die teruggevraagde btw aan die klanten wordt terugbetaald, op voorwaarde dat de prijzen inclusief btw werden vastgesteld en de aangerekende btw niet afzonderlijk werd vermeld.

Fisconetplus, circulaire 2022/C/118 dd. 21.12.2022